摘要：飞机是航空公司最重要的资产，也是航空公司开展生产经营活动的主要工具和载体。我国航空公司飞机绝大部分是从国外进口，飞机进口税收是飞机进口成本的重要组成部分，对航空公司的生产经营活动有重要影响。目前，航空运输企业用于采购或租赁飞机及航材环节中的税负支出已成为我国航空公司综合税负中的最大支出，大大增加了运营成本，使得我国航空公司在与外国航空公司竞争中处于不利地位。从全球民航业状况来看，除了美国设置不到1%的飞机进口关税及增值税外，德国、日本、英国、法国、加拿大、意大利等主要航空国家相关税率均为零，其他大部分国家对进口飞机、发动机及航空器材都基本上是零关税。为此，本文聚焦我国航空公司引进飞机的税负现状，存在的主要问题，对比国外主要国家飞机引进的税收政策，在国家整体减税的大背景下，提出了减免飞机进口环节相关税负而应积极争取的政策建议，为我国航空公司降低税负成本，提高国际竞争力，创造更加公平合理的税收政策环境。 

一、我国航企进口飞机税负现状 

根据我国税法，不同的飞机引进模式，征收的税种和税率与完税价格是不同的。我国航空公司引进飞机基本有两大类模式，一类是购买，另一类是租赁。 

对于我国航空公司从国外购买进口的飞机，也就是以一般贸易方式进口的飞机，航空公司主要缴纳关税和增值税。对于我国航空公司租赁使用的飞机，无论是采用国外租赁和保税区租赁引进飞机，还是融资租赁和经营性租赁引进飞机都同样需缴纳进口环节关税和增值税。根据民航局统计，2016年关税和增值税合计占全行业应交税金总额41.7%。 

（一）购买飞机的关税 

1999年后，我国对民航进口空载重量25吨及以上的客运飞机，一直执行1%的关税暂定税率。但自2013年8月30日起，国家取消了空载重量在25吨至45吨之间的客运飞机的1%进口暂定税率，恢复实施5%税率。 

（二）购买飞机的增值税 

进口增值税的法定税率为17%。2004年起，对国内航空公司进口空载重量在25吨以上的客货运飞机，减按4%征收进口环节增值税。2013年8月30日后税率调整为5%。 

（三）租赁飞机的关税及增值税 

根据海关对租赁贸易执行的政策，租赁引进飞机同样缴纳进口环节关税、增值税，税率与购买引进飞机相同，按租金征收。也就是说，在关税和增值税方面，税率的划分是按照货物类型确定的，与进口方式无关，不管是采用一般贸易方式还是租赁贸易方式，关税和增值税税率都是相同的。 

（四）租赁飞机预提的所得税 

我国航空公司直接从外国租赁公司租赁的飞机到中国境内使用，要缴纳企业所得税，实行源泉扣缴，由航空公司代扣代缴，被称为预提所得税。根据我国与有关国家签订的税收协定，租赁的预提所得税按照60%-80%征收，执行10%的优惠税率，实际税率为6%-8%。与此同时,在预提所得税方面，经营租赁和融资租赁的完税价格也不同。经营租赁按照租金按照特许权使用费全额缴纳预提所得税，融资租赁按照利息部分缴纳预提所得税。 

（五）租赁飞机的其他相关税收 

从国外租赁的飞机，外国租赁公司还要就租金全额缴纳营业税或者增值税，由航空公司代扣代缴。营业税的税率为5%，增值税的税率为17%。此外，航空公司还要代扣代缴城建税、教育费附加和地方附加税费（详见下表）。 

25至45吨进口民航飞机综合税率与综合税负一览表 

二、我国航企进口飞机税负的主要问题 

据统计，截至2016年底我国民航共拥有2950架运输飞机，其中空载重量25吨至45吨之间的波音737和空客320系列飞机2396架，约占全国飞机总数81.2%（三大航1098架，占该类机型全国的45.9%）。截止2016年底，民航全年共增加运输飞机300架，其中290架为大中型飞机，波音737系列和320系列飞机全年增加261架，占大中型飞机增长量的90%。2015-2017年我国国航、东航和南航三大航引进的737和320系列飞机约400架。 

总体看，我国航空公司飞机进口税收负担较为沉重，平均税负约占总收入的8-9%，其中涉及飞机进口环节的主要有进口关税、增值税、代扣代缴增值税及附加和预提所得税等四大类，合计约占航空公司综合税率的40%。同时还存在“税上计税”等重复收税的问题。具体情况如下： 

（一）购买飞机关税税率高企  

自2013年8月30日起，国家取消空载重量在25吨至45吨客运飞机的1%进口暂定税率，恢复实施5%税率后，民航执行国内航线及国际短程航线的B737、A320等主力机型均在以上政策调整范围之内，运力引进成本大幅增加。按2015年国内三大航空公司运力引进计算，增加关税14.5亿元，行业税负增加每年在20亿元以上。 

（二）购买飞机增值税优惠未带来实惠 

目前我国对商业飞机进口环节增值税法定税率为17%，多年来，国家对航空公司进口客货运飞机增值税给予优惠，“营改增”后，增值税链条打通，增值税的价外税性质、多环节征收与抵扣，以及在新的增值税制度下引进飞机的增值税不再计入飞机引进成本。上游环节税率优惠产生的效应已经不再，如果不采取其他的优惠措施，仅仅降低航空公司进口飞机的增值税税率，航空公司实际缴纳的增值税不会减少，航空公司引进飞机的增值税优惠政策不再影响航空公司的利润水平，仅影响航空公司的现金流。 

（三）飞机租赁环节的双重征税问题 

租赁进口飞机既缴纳关税、增值税又代扣代缴预提所得税、增值税及附加，一项经济业务同时被定性为进口货物和服务贸易，存在双重征税。另外，根据海关总署2010第47号文，租赁进口飞机代扣代缴的预提税和增值税的税基还包括关税、增值税，进一步加重税负。 

（四）航材引进税率过高 

飞机专用航材零件关税率优惠为1%，但在实际运作中，因大部分航材与普通商品同名，海关审核时均按普通商品税则归类，不能享受优惠关税率。此外，免费航材是国外飞机制造商由于产品缺陷或维修质量等问题，提供给我国航空公司的改装包或其他航材，进关时不但没有享受任何减免优惠政策，海关还参考供应商正常的销售价格征收关税和增值税，存在重复征税问题。目前，航材关税税率主要集中在8%-10%之间，飞机发动机进口复合税率达18.17%，同样在欧美等发达国家多年前航材已是0关税，即便在巴西、印度等发展中国家，航材进口也仅有2%左右的关税。同样，航空公司在飞机、发动机和航材的国外送修过程中，还必须缴纳关税和增值税。 

（五）飞机租赁的预提所得税不合理 

预提所得税征收的目的是中国政府征收外方来源于国内的利润所得，而不是增加航空公司的税务负担。按我国税法规定，国内航空公司给付外国租赁公司的利息、租金，要代扣代缴预提所得税。两税合并后，税率又恢复到20%，并且外国企业获得的利息、租金所得以收入全额为应纳税所得额，不扣除任何费用。预提所得税还不能在企业所得税的税前扣除。 

由于目前国外出租方市场处于垄断地位，国外租赁公司会用提高租金的办法把预提所得税转嫁到国内航空公司头上，因此国内航空公司为出租方代扣代缴的预提所得税，成为净租金之外的实际租赁成本。 

（六）国内维修税收问题 

根据我国海关政策，租赁期间由承租方主导实施并承担的机身、发动机、APU、起落架等飞机主要部件的大修费用，同样要求视为租金计入进口关、增税的完税价格。政策的出发点是认为以上大修应该作为出租方义务并体现在租金价格之内。在承租方按照大修储备金模式向出租方支付大修基金的情况下，以上政策是基本符合业务本质的。但近年来随着国内主要航空公司市场信誉度的不断提升，越来越多的采用承租方自行维修模式，使以上政策在执行中产生矛盾： 

一是大修金额难以准确计量。在行业普遍采用的小时包修模式下，政策范围内的维修和政策范围外的维修统一包含在包修价格之内，根据维修市场的国际惯例不需要也无法拆分。即使不采用包修模式，一次送修往往也是多项维修工作综合发生、一并结算的。由此，航空公司难以落实政策将境外送修适用租金较低税率，而必须适用较高税率的维修贸易，同时还产生政策执行不到位的问题或将面临处罚。 

二是国内维修重复计税。经营性租赁飞机发生的大修行为在性质上如属境外出租方义务，维修费用应纳入租金征税。如由国内维修企业承接维修工作时，应作为承接境外维修劳务享受增值税免、抵、退政策，这样才能避免一笔维修费用在海关和税务机关重复征税。但政策制定时没有有效解决这个基本问题，形成境外送修按飞机租金征收一道关税和增值税（综合税率为5.04%），而送境内维修除按飞机租金征税外，还要在国内维修环节再发生综合税率18.7%的增值税及附加。由此产生的税负差异不但导致国内航空公司维修成本的不合理增加，同时使国内维修产业非但未能得到税收壁垒的保护，反而陷入极为被动的局面。 

三、国外航企进口飞机税负比较 

（一）美国航空公司 

美国没有增值税系统，与之最近似的是销售税。美国作为波音飞机的生产国，境外引进飞机需求小，租赁市场成熟。除朝鲜和古巴外，对进口飞机、航材免征关税。自境外购买或租赁引进飞机、航材，免征进口环节的销售税。在税收协定下，租金可被认定为特许权使用费或利息，根据与不同国家签订的双边税收协定而减征或免征。 

（二）日本航空公司 

日本航空公司飞机、航材的引进，属于企业经营行为，对此只征收5%的消费税，不征收关税等税负。租赁环节的预提所得税、租金一般被定义为特许权使用费，根据与不同国家签订的双边税收协定而减征或免征。 

（三）新加坡航空公司 

由于新加坡樟宜机场为免税机场，所以新加坡航空公司在机场范围内的大多数营业项目均是免税的，如飞机和航材的进口关税等。商品及服务税征收7%的税率，可作为进项税抵扣。租赁环节的预提所得税，根据与不同国家签订的双边税收协定减征或免征。 

（四）欧盟地区 

德国、英国和法国等主要欧盟国家对于航空公司进口飞机、航材等设备时不设置进口税。 

（五）经验借鉴 

据WTO贸易协议之一《民用航空器贸易协定》数据显示，除美国设置不到1%的飞机进口关税及增值税外，加拿大、欧盟、日本等大部分国家对进口飞机、发动机及航空器材基本上都是零关税。大多数国家为支持本国民航业的发展，对海外出租人的飞机租赁所得均给予免征或减征预提所得税的优惠待遇。 

四、进口飞机税收政策建议 

民航是国民经济的基础性、战略性产业，建设民航强国是实现交通强国战略目标的重要组成部分，而航空公司的盈利能力、竞争能力和服务能力的强弱直接影响民航整体发展态势。为支持我国航空公司做大做强，建议在与国家整体税收政策保持一致的基础上，尽量减轻飞机进口的税收负担，使得我国航空公司承担的税负水平与国外竞争者趋于平衡。 

（一）降低飞机进口关税 

25吨至45吨间的客运飞机恰好是当前中国航空业的主力机型，按恢复实施5%的进口关税税率计算，1架B737-800自购飞机的引进成本和现金流将增加1200万元人民币左右。建议在国产大飞机进入市场之前，对国内航空公司飞机进口关税恢复至1%的优惠税率，或者按照各航空公司国际运输比例给予关税减免，使我国航企在与国外航空公司竞争时处在同一起跑线上。 

此外，对引进相关航材建议实施关税零税率：一是对于购买航材明确航材的进口关税税率统一为1%，不再区分明细类别，降低海关审核压力，提高通关效率，减少航材税收成本。二是对进口发动机及航空器材实行零关税政策，对国内无法取得的航材实行进口增值税减免。对于免费航材免征进口关税、增值税，避免进口航材重复征税。三是建议免除飞行模拟机进口关税。 

（二）增值税即征即退 

增值税即征即退是指，国家先按照法定税率征收增值税，同时计算按照优惠税率应当征收的增值税，对于超过优惠税率的增值税即时予以返还给纳税人。建议我国航空公司在飞机进口时征收17%的增值税，开具海关进口增值税缴款书后，退还12%的增值税，实际征收率还是5%，航空公司申报当期应交增值税时，按照17%的税率抵扣进项税额，航空公司享受到12%的增值税优惠税率，并将收到的退还增值税计入营业外收入。 

（三）避免飞机引进重复征税 

建议对租赁贸易和一般贸易下引进飞机，均只征收一道增值税。考虑与境内购买、租赁政策相衔接，税率可一并设置为17%。航空公司租赁引进飞机约占引进总量的2/3。可由征收5%、17%两道税减为征收17%一道税。所形成的税收减量，与购买引进飞机（约占引进总量的1/3）由5%税率上升至17%后形成的税收增量基本相当。既能有效解决重复征税的问题，同时也保证境内外购买、租赁飞机流转税政策的一致性。 

（四）预提税金减免与税前扣除 

鉴于飞机租金产生的预提所得税实际由承租方承担的国际惯例和客观情况，建议通过双边税收协定或国内政策，参照外国可行的做法，免征或减征国内航空公司支付租金的预提所得税。 

同时，建议将租赁协议中明确由承租方承担的净租金和预提税金一并作为合理、必要的租赁成本在所得税前扣除。关于扣除凭据，鉴于国际惯例下租金账单只反映净租金部分，建议对租赁成本中的预提税金部分，以航空公司实际缴纳预提税金的税收缴款书作为证明真实性和准确性的合法扣除凭据。 

（五）境外包修境内分包的政策变通 

在飞机、发动机由境外厂商包修的协议形式下，其中部分维修工作由境外包修方分包给境内维修企业实施，为避免重复纳税并适用增值税免抵退税办法，实际操作中不得不将维修物品出境后再入境，维修后再次出境后复入境的做法，延长了周期，增大了运输成本。目前，一些保税区为便利以上操作，降低航企成本，提升境内企业维修竞争力，利用保税区“境内关外”的特殊条件，采取保税区“一日游”的办法，在形式上完成出入境手续，摸索出一些既符合政策又解决实际问题的有益经验。建议国税总局和财政部批准上述变通做法，从政策上予以确认。 

综上所述，在充分调研、统筹考虑“营改增”后我国航空公司进口飞机税负面临突出问题的基础上，民航相关单位应找准时机，相互配合，积极主动向财政部、海关总署和国税总局等国家行政主管部门争取更加公正合理、可操作性强的民航飞机进口优惠政策，在不违反国家整体税收政策的基础上，切实减轻我国航空公司税收负担，提升我国航空公司在国际上平等竞争的能力，支持行业持续健康发展。(杨涛，中国航空运输协会)